Подписи должны быть вашего руководителя и бухгалтера (либо иных лиц, которые уполномочены (доверенностью или приказом) подписывать счета-фактур ы)п. 6 ст. 169 НК РФ .

Если вы будете оплачивать товары (работы, услуги) частично, тогда на каждую сумму частичной оплаты вам нужно будет оформлять отдельный счет-фактуру.

Агентский счет-фактуру в день его составления вы регистрируете в книге продаж за текущий кварта лпп. 2, 3 , 15 Правил ведения книги продаж . При этом в графе 2 книги продаж вам нужно указать код вида операции 06, это будет означать, что вы исчисляете НДС как налоговый аген тприложение к Приказу ФНС от 14.02.2012 № ММВ-7-3/83@ ; Письмо ФНС от 22.01.2015 № ГД-4-3/794@ .

Условия для вычета агентского НДС

Сразу скажем: если вы применяете спецрежим (упрощенку, вмененку, ИП - патентную систему налогообложения) или получили освобождение от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ, то уплаченный в бюджет за иностранца НДС вы включаете в стоимость приобретенных товаров (работ, услу г)подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ .

Принять НДС к вычету могут только плательщики НДС при соблюдении таких услови йп. 3 ст. 171 , п. 1 ст. 172 , п. 3 ст. 168 НК РФ :

• товары (работы, услуги) приобретены для использования в деятельности, облагаемой НДС;
• эти товары (работы, услуги) приняты к учету (имеется товарная накладная, подтверждающая оприходование товаров, акт, счет или иной документ, подтверждающий факт оказания услуг, выполнения работ).

Если первичный документ выписан на иностранном языке, его нужно перевести на русский языкп. 9 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н ; Письмо Минфина от 28.02.2012 № 03-03-06/1/106 (п. 1) . Причем если от иностранца вы постоянно получаете документы, составленные по типовой форме, в которых отличаются только цифровые показатели (например, номер, дата документа, цена и т. п.), то можно перевести их на русский язык только один разПисьмо Минфина от 03.11.2009 № 03-03-06/1/725 ;

• имеется счет-фактура, который вы сами себе выписали;
• имеется платежное поручение, подтверждающее перечисление НДС в бюджет за иностранца.

Имейте в виду, что если вы заплатили иностранцу аванс в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), то принять к вычету НДС, уплаченный в бюджет с этого аванса, вы сможете только после оприходования товаров, принятия к учету работ или услуг. Такой позиции Минфин и ФНС придерживаются давн оПисьма Минфина от 21.06.2013 № 03-07-08/23545 , от 29.11.2010 № 03-07-08/334 ; ФНС от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@ . И объясняют ее так. Вычет НДС с аванса возможен только по суммам, предъявленным налогоплательщику продавцом товаров (работ, услу г)п. 12 ст. 171 , п. 9 ст. 172 НК РФ . Иностранец-продавец своему покупателю - налоговому агенту налог не предъявляет и счета-фактуры не выставляет. Налоговые агенты счета-фактуры выписывают себе самип. 3 ст. 168 НК РФ . А значит, право на вычет НДС у налоговых агентов возникает только после принятия ими на учет товаров (работ, услуг) на основании первичных документо вп. 3 ст. 171 , п. 1 ст. 172 НК РФ .

Разумеется, недовольные налоговые агенты спорили с налоговиками в судах и дошли даже до ВАС. Но к сожалению, в 2013 г. ВАС решил, что из положений гл. 21 НК РФ усматривается именно тот подход, которого придерживаются налоговик иРешение ВАС от 12.09.2013 № 10992/13 . Так что спорить с этим сейчас нет никакого смысла. Ведь НДС вы все равно предъявите к вычету, просто немного позже.

Гораздо важнее другой момент. К вычету можно принять НДС и в тех случаях, когда налог фактически был уплачен за счет средств налогового агента. А это возможно, например, когда в договоре с иностранцем налог вообще не предусмотрен (см. ситуацию 2). Так вот ВАС указал, что в этих случаях обязанности налогового агента исчислить НДС и уплатить его в бюджет корреспондирует право на применение вычета в размере уплаченного налог аПостановления Президиума ВАС от 18.05.2010 № 16907/09 , от 03.04.2012 № 15483/11 . Радует, что Минфин и ФНС с этим согласн ыПисьма Минфина от 12.11.2014 № 03-07-08/57178 , от 05.06.2013 № 03-03-06/2/20797 , от 04.02.2010 № 03-07-08/32 ; ФНС от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@ (п. 3) .

В каком периоде принять агентский НДС к вычету

Поскольку одно из ключевых условий для вычета - перечисление агентского НДС в бюджет, то заявить вычет до этого момента не получится. Принять НДС к вычету, а следовательно, и зарегистрировать агентский счет-фактуру в книге покупок вы можете в том квартале, в котором НДС был перечислен в бюджет, разумеется, если товары (работы, услуги) приняты к учету, а также если соблюдаются все остальные услови яп. 3 ст. 171 , п. 1 ст. 172 НК РФ ; п. 23 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 ; Письмо ФНС от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@ .

Но, как мы помним, при приобретении товаров удержанный у иностранца НДС перечисляется в бюджет в общем порядке, то есть в квартале, следующем за перечислением денег иностранц уп. 1 ст. 174 НК РФ . И именно в этом периоде и надо заявить вычет, а также отразить его в книге покупок и в декларации по НДС. То есть в этом случае получится, что начисленный агентский НДС и принятый к вычету будут отражены в разных периодах:

• начисленный НДС - в квартале, в котором перечислены деньги иностранцу (в книге продаж и в декларации по НДС);
• принятый к вычету - в квартале, в котором налог перечислен в бюджет (в книге покупок и в декларации по НДС), то есть на квартал позже.

А вот при приобретении работ и услуг удержанный у иностранца НДС перечисляется в бюджет одновременно с перечислением денег иностранц уп. 4 ст. 174 НК РФ . Следовательно, и вычет можно заявить в квартале уплаты. И в этом случае получается, что и начисленный агентский НДС (в книге продаж), и принятый к вычету (в книге покупок) будут отражены в одном и том же квартале (в декларации по НДС). С этим согласны и Минфин, и суды

За неправомерное неудержание и (или) неперечисление налоговым агентом сумм налога предусмотрена налоговая санкция - штраф в размере 20% от суммы налога. Чтобы избежать налоговых санкций, проверьте своих контрагентов и сделки с ними.

Ниже - схема, которая поможет разобраться с тем, кто считается налоговым агентом по НДС.

В статье 161 НК РФ описаны ситуации, когда за плательщика НДС исчисляет и уплачивает в бюджет налоговый агент. Рассмотрим две самые популярные ситуации.

Ситуация 1. Реализация иностранными организациями товаров, работ, услуг на территории России

Для подтверждения того, что у вас нет обязанностей налогового агента, лучше всего запросить копию свидетельства о постановке на налоговый учет (с указанием ИНН и КПП) представительства иностранной организации на территории России.

Вместе с тем, если покупатель заключает контракт с головным офисом иностранной компании (зарегистрированный в РФ филиал не принимает участия в сделке), то покупатель должен исполнить обязанности налогового агента, не смотря на наличие регистрации представительства на территории РФ (письмо Минфина России от 12.11.2014 г. № 03-07-08/57178).

Если иностранная организация осуществляет реализацию товаров, работ, услуг, которая не признается объектом обложения НДС на территории России, то покупателю не нужно рассчитывать и удерживать НДС.

Налог к удержанию из выплаты иностранной организации рассчитывается по формуле:

Пример . Иностранная организация оказывает информационные услуги российской организации. В соответствии со ст. 148 НК РФ территорией оказания услуг признается Российская Федерация. Иностранные партнеры не представили свидетельство о постановке на учет в налоговом органе в РФ. Стоимость услуги составляет 100 000 руб. Российская организация обязана удержать НДС при оплате услуг. Сумма НДС составит 100 000*18/118 = 15 254,24 руб. «На руки» исполнитель по договору получит 84 745,76 руб.

Зачастую иностранные контрагенты в договорах указывают, что желают получить определенную фиксированную сумму денежных средств за свои товары, работы, услуги, а все суммы налогов, подлежащих уплате в России, покупатель должен начислить сверх указанной суммы и уплатить за счет собственных средства.

Такие формулировки в договорах не влияют на порядок исполнения налоговым агентом своих функций и не препятствуют получению вычета относительно НДС, уплаченному в бюджет по такому договору.

В ряде случаев российские организации обязаны удерживать из выплат иностранным компаниям не только НДС, но и налог на доходы (ст. 309 НК РФ). Если организация является одновременно налоговым агентом и по НДС, и по налогу на доходы, то налоги исчисляются следующим образом: сначала следует рассчитать и удержать НДС, а затем - налог на доходы, исключив из налоговой базы сумму НДС.

Например, российская компания оплачивает иностранной компании стоимость имущественных прав на использование разработанного сайта 100 000 евро. НДС = 100 000 *18/118 = 15 254,24 евро. Налог на доходы = (100 000 -15 254,24) * 20% = 16 949,15 евро. Суммы налогов пересчитываются в рубли по курсу на дату перечисления в бюджет (ст.45 НК РФ). Обратите внимание, что налоговая ставка на доходы иностранной организации зависит от международного соглашения об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и страной, резидентом которой является иностранный контрагент. Соглашением может быть предусмотрено освобождение доходов иностранной организации от налогообложения на территории РФ или обложение по пониженной налоговой ставке. Если же такого соглашения между государствами нет, то следует применять ставку 20%.

Согласно статье 312 НК РФ для применения освобождения от налогообложения доходов иностранной компании на территории РФ или применения пониженных ставок налога требуется документальное подтверждение:

Резидентства в стране, с которой Россия заключила международное соглашение об избежании двойного налогообложения;

Фактического права распоряжаться доходами, получаемыми по договору (в частности, подтверждение того, что контрагент не является посредником).

Подтверждающие документы должны быть предоставлены иностранной организацией налоговому агенту до даты выплаты дохода.

Ситуация 2. Предоставление органами госвласти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального, муниципального имущества, имущества субъектов РФ

1) Арендодатель - администрация города, комитет по управлению государственным имуществом, муниципалитет или иной аналогичный орган (двусторонний договор). В этом случае арендатор признается налоговым агентом.

2) Арендодатель - администрация города, комитет по управлению государственным имуществом, муниципалитет или иной аналогичный орган, балансодержатель - унитарное учреждение (трехсторонний договор). В этом случае арендатор также признается налоговым агентом.

3) Арендодатель - муниципальное или федеральное унитарное учреждение (школа, больница, автовокзал и т.д.). Такие учреждения являются самостоятельными налогоплательщиками. Арендатор не является налоговым агентом.

4) Арендодатель - казенное учреждение. Услуги таких учреждений НДС не облагаются. Арендатор не является налоговым агентом.

Если арендатор является налоговым агентом, то он обязан рассчитать НДС в момент уплаты арендной платы. Сумма налога определяется следующим образом:

Сроки уплаты НДС в бюджет

Такие же сроки установлены для перечисления в бюджет НДС, начисленного в отношении арендной платы за пользование государственным / муниципальным имуществом.

На практике налоговому агенту удобнее при осуществлении любой покупки перечислять НДС в бюджет в момент оплаты по договору с иностранцем или государственным органом / муниципалитетом. Это позволит избежать технических ошибок, а значит избежать начисления пени и штрафов за несвоевременное перечисление налога в бюджет. Кроме того, период оплаты влияет на период принятия к вычету суммы НДС, уплаченной в бюджет налоговым агентом.

Счета-фактуры

В строках 2, 2а, 2б счета-фактуры налоговый агент указывает реквизиты продавца / арендодателя. В строке 2б (ИНН и КПП) счета-фактуры проставляются прочерки, если продавец - иностранная организация. В строке 5 счета-фактуры в случае приобретения работ, услуг у иностранной организации налоговый агент должен указать номер и дату платежного поручения, которым перечислен НДС в бюджет.

Вычеты

Обязательные условия для принятия НДС к вычету:

1) есть платежные документы, подтверждающие уплату НДС в бюджет;

2) товары (работы, услуги) для их использования в деятельности, облагаемой НДС;

3) есть счет-фактура, выписанный вами (налоговым агентом);

4) приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету. НДС к вычету можно принять в том же периоде, в котором НДС уплачен в бюджет при соблюдении прочих обязательных условий.

Пример: организация арендует помещение у муниципалитета для размещения офиса за 300 000 руб. в месяц. Сумма НДС составляет 300 000 * 18/118 = 45 762,71 руб. Доля облагаемых НДС операций составляет 5% в общем объеме выручки (п.4 ст. 170 НК РФ). 30 марта организация перечисляет в бюджет 254 237,29 руб. в счет арендной платы за март и 45 762,71 руб. в счет уплаты НДС. В бухгалтерском учете произведены соответствующие начисления арендной платы. При формировании декларации за 1 квартал организация отразит: - начисление налога к уплате в качестве налогового агента 45 762,71 руб., - сумму НДС к вычету 2 288,14 руб. (45762,71 *5%). Разница между уплаченным НДС в бюджет и НДС, принятым к вычету (43 474,57 руб.), будет учтена организацией при расчете налога на прибыль в составе расходов на аренду помещения.

Таким образом, заключая договор с иностранной организацией или органом власти (муниципалитетом) организация (предприниматель) принимает на себя дополнительные функции и обязанности. В целях планирования налоговых последствий перед подписанием договора с «необычным» контрагентом следует предварительно исследовать его статус, оценить, как повлияет его статус на расчет налогов, и запастись необходимыми документами и подтверждениями.

Работая с иностранцами, всегда нужно помнить о ст. 161 НК РФ. Эта статья содержит перечень ситуаций, в которых организация или предприниматель признаются налоговыми агентами по НДС, обязанными удерживать НДС из доходов, выплачиваемых иностранным лицам.

НАЛОГОВЫЙ АГЕНТ - КТО ОН?

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (ст. 24 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны:

Правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему РФ на соответствующие счета Федерального казначейства;

В течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;

Вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;

Представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;

В течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

КТО ПРИЗНАЕТСЯ НАЛОГОВЫМ АГЕНТОМ ПО НДС?

В соответствии со ст. 161 НК РФ налоговым агентом по НДС признается лицо, которое:

1) на территории РФ приобретает товары (работы, услуги) у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговых органах;

2) арендует государственное имущество у органа государственной власти и управления (органа местного самоуправления);

3) реализует на территории РФ конфискованное имущество, бесхозяйные ценности, клады;

4) выступая в роли посредника, участвующего в расчетах, реализует на территории РФ товары иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;

5) являясь судовладельцем, совершает операции, указанные в п. 6 ст. 161 НК РФ.

Два последних основания возникновения обязанностей налогового агента по НДС появились в главе 21 НК РФ только с 1 января 2006 г.

Обратите внимание! Возникновение у лица обязанностей налогового агента по НДС не обусловлено наличием у него статуса плательщика данного налога. Поэтому налоговыми агентами по НДС признаются в том числе и лица, не являющиеся плательщиками НДС или освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика.

При исполнении обязанностей налогового агента по основаниям, перечисленным выше в пунктах 1, 2 и 5, налоговый агент должен удержать налог из доходов, выплачиваемых налогоплательщику, и перечислить его в бюджет.

При этом если налоговый агент является плательщиком НДС, то он получает право на вычет суммы НДС, удержанной из доходов налогоплательщиков и уплаченной им в бюджет (при условии, что приобретенные им товары (работы, услуги) используются в деятельности, облагаемой НДС).

Лица, признаваемые налоговыми агентами по основаниям, перечисленным выше в пунктах 3 и 4, должны накручивать НДС на стоимость реализуемых товаров и уплачивать его в бюджет в общеустановленном порядке (либо в момент получения аванса от покупателя, либо в момент отгрузки товаров - в зависимости от того, что произошло раньше) (п. 15 ст. 167 НК РФ).

При этом суммы НДС, уплаченные налоговым агентом в бюджет, к вычету у него не принимаются. При реализации товаров конечным покупателям налоговый агент выписывает им счета-фактуры, в которых указывает сумму НДС, начисленную на стоимость реализуемых товаров. На основании этих счетов-фактур вычетами пользуются покупатели товаров.

Уплата суммы налога осуществляется налоговым агентом по месту своего нахождения (п. 3 ст. 174 НК РФ).

Обратите внимание! Если налоговый агент одновременно является плательщиком НДС, то он не имеет права производить взаимозачет сумм НДС, уплачиваемых им как налогоплательщиком, и сумм НДС, уплачиваемых им как налоговым агентом.

Например, организация - плательщик НДС имеет переплату по НДС. При этом у нее возникает обязанность уплатить в бюджет НДС с доходов, выплачиваемых иностранному контрагенту. Организация в такой ситуации не имеет права зачесть имеющуюся переплату в счет уплаты НДС, подлежащего перечислению в бюджет в рамках исполнения обязанностей налогового агента. Эта сумма НДС должна быть в полном объеме перечислена в бюджет (см. письмо Управления МНС России по г. Москве от 27.08.2003 N 20-08/46737).

ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОВОГО АГЕНТА ПРИ ПРИОБРЕТЕНИИ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) У ИНОСТРАННЫХ ЛИЦ

Если организация (предприниматель) приобретает товары (работы, услуги) у иностранного лица, то у нее могут возникнуть обязанности налогового агента по НДС, т.е. на нее может быть возложена обязанность удержать из сумм, выплачиваемых иностранному лицу, НДС и перечислить его в бюджет.

Обязанности налогового агента по НДС возникают у организации (предпринимателя) при соблюдении одновременно следующих условий:

Иностранный налогоплательщик - продавец не состоит на учете в налоговом органе на территории РФ;

Местом реализации <*> товаров (работ, услуг), приобретенных у иностранного налогоплательщика, признается территория РФ.

ПРИМЕР 1.

Польская торговая фирма, не состоящая на налоговом учете в РФ, реализовала на территории РФ торговое оборудование российской фирме "Альфа", перешедшей на упрощенную систему налогообложения. Фирма "Альфа" не является плательщиком НДС. Однако в соответствии с требованиями части второй НК РФ на нее возлагаются обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет РФ НДС с суммы дохода, подлежащего перечислению иностранному контрагенту.

ПРИМЕР 2.

Между российской организацией "Бета" и украинской фирмой (исполнитель), не состоящей на налоговом учете в РФ, заключен договор на оказание услуг по обучению специалистов российской организации. Обучение проводится на территории Украины.

Местом реализации услуг по обучению в данном случае территория РФ не является (подп. 3 п. 1.1 ст. 148 НК РФ), поэтому их стоимость не облагается российским НДС. Соответственно у российской организации "Бета" не возникают обязанности налогового агента по НДС. Организация оплатит украинской фирме стоимость услуг по обучению без удержания НДС.

ПРИМЕР 3.

Между российской организацией "Гамма" (заказчик) и турецкой строительной фирмой (исполнитель), не состоящей на налоговом учете в РФ, заключен договор на выполнение ремонтных работ. Предмет договора - проведение капитального ремонта здания, находящегося на территории РФ.

Местом реализации ремонтных работ в данном случае является территория РФ (подп. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ), поэтому их стоимость подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке. В соответствии с требованиями НК РФ российская организация "Гамма" обязана удержать из выручки, подлежащей перечислению турецкой фирме, сумму НДС и перечислить ее в бюджет.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ СУММЫ НДС, ПОДЛЕЖАЩЕЙ УДЕРЖАНИЮ

Как правильно определить сумму НДС, которую нужно удержать из доходов иностранного контрагента?

Налоговая база в этом случае представляет собой сумму дохода от реализации товаров (работ, услуг) с учетом НДС (п. 1 ст. 161 НК РФ). Сумма НДС, подлежащая удержанию по каждой сделке, определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 166 НК РФ).

Таким образом, сумма НДС, которую нужно удержать, исчисляется исходя из полной суммы дохода, подлежащего перечислению иностранному партнеру, с применением расчетных налоговых ставок 18/118 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Обратите внимание! Главой 21 НК РФ предусмотрен особый порядок уплаты НДС для лиц, которые признаются налоговыми агентами в связи с приобретением товаров (работ, услуг) у иностранных лиц.

Налог в этом случае должен быть перечислен в бюджет одновременно с суммой, перечисляемой иностранному партнеру. Налоговый агент должен сдавать в банк сразу две платежки: одну - на перечисление денег иностранному лицу, вторую - на перечисление удержанной из доходов иностранного лица суммы НДС в бюджет.

Банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу иностранного контрагента, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога (п. 4 ст. 174 НК РФ).

До момента перечисления денег иностранному партнеру НДС удерживать и уплачивать в бюджет не нужно.

Расчеты с иностранными контрагентами российские организации (индивидуальные предприниматели) осуществляют, как правило, в иностранной валюте. А налог в бюджетную систему РФ подлежит уплате в рублях.

При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте определяется на момент определения налоговой базы в соответствии со ст. 167 НК РФ или на дату фактического осуществления расходов (п. 3 ст. 153 НК РФ).

Таким образом, налоговый агент должен пересчитывать в рубли налоговую базу иностранного налогоплательщика, реализующего товары (работы, услуги) за иностранную валюту, по курсу Банка России на дату перечисления средств иностранному налогоплательщику. То есть сумма НДС, подлежащая удержанию и уплате в бюджет, определяется в рублях по курсу Банка России на дату перечисления средств иностранному партнеру.

Расчеты без использования денежных средств

На практике расчеты между контрагентами могут осуществляться без использования денежных средств, например посредством передачи продавцу в оплату стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) ценных бумаг, иного имущества.

Как в такой ситуации поступить с НДС?

Расчеты с бюджетом посредством передачи имущества в натуре налоговым законодательством не предусмотрены (п. 3 ст. 45 НК РФ). Кроме того, в обязанности налогового агента входит удержание налога именно из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику (ст. 24 НК РФ). Поэтому логично было бы сделать вывод о том, что при осуществлении расчетов по сделке без использования денежных средств обязанность по удержанию и перечислению НДС в бюджет у налогового агента не возникает. В такой ситуации налоговый агент в течение месяца должен сообщить в налоговый орган о сумме выплаченного дохода и о невозможности удержать налог.

В принципе именно такой подход изложен в п. 10 постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Однако Минфин России считает, что использование в расчетах иного имущества не освобождает налогового агента от обязанности удержать из выплачиваемых доходов сумму НДС и заплатить ее в бюджет.

Как это сделать?

Чиновники Минфина предлагают просто-напросто уменьшить соответствующим образом (на сумму НДС) доход контрагента, получаемый в неденежной форме, а сумму НДС заплатить в бюджет в денежной форме (письмо Минфина России от 26.06.2006 N 03-04-08/130).

Если товары приобретаются на территории РФ у иностранного лица по договору мены, то, по мнению Минфина России, российский покупатель как налоговый агент должен уплатить НДС в бюджет за счет собственных средств (письмо Минфина России от 24.10.2006 N 03-04-15/190).

Вычет суммы удержанного НДС

Суммы НДС, удержанные из доходов иностранного налогоплательщика и фактически уплаченные в бюджет налоговым агентом - покупателем, могут быть предъявлены им к вычету (п. 3 ст. 171 НК РФ).

Право на вычет возникает, если:

Налоговый агент является плательщиком НДС;

Товары (работы, услуги) приобретаются налоговым агентом для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС;

Сумма НДС была удержана и уплачена налоговым агентом из доходов налогоплательщика - иностранного лица;

Товары (работы, услуги) приняты к учету.

Начисленные суммы налога, подлежащие вычету, отражаются в бухгалтерском учете налогового агента по дебету счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" и после фактической уплаты в бюджет списываются с кредита счета 19 в дебет счета 68 (субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС") при условии, что оплаченные иностранному лицу товары (работы, услуги) приняты к учету.

Если налоговый агент производит оплату авансом, то сумма удержанного и уплаченного им в бюджет НДС предъявляется к вычету только после того, как оплаченные товары будут фактически получены (работы выполнены, услуги оказаны).

Суммы НДС, принимаемые к вычету у налогового агента, отражаются им по строке 310 "Сумма налога, уплаченная налогоплательщиком в качестве налогового агента, подлежащая вычету" Раздела 3 Декларации по НДС.

ПРИМЕР 4.

Между российской организацией "Альфа" (заказчик) и инофирмой (исполнитель) заключен договор на оказание консультационных услуг, необходимых для производственной деятельности российской организации.

Местом реализации консультационных услуг является территория РФ (подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ), следовательно, их стоимость облагается НДС.

Стоимость услуг в соответствии с договором составляет 10 000 долл. США.

Акт приемки выполненных работ подписан сторонами в мае 2007 г., оплата инофирме произведена в июне. Курс доллара к рублю на дату подписания акта приемки выполненных работ составил 25 руб. за доллар, на дату перечисления средств инофирме - 24,8 руб. за доллар.

Сумма налога, подлежащая удержанию, составляет 1525,42 долл. США (10 000 х 18/118).

Российская организация "Альфа" является плательщиком НДС, и приобретенные услуги используются для осуществления деятельности, облагаемой НДС.

В бухгалтерском учете организации "Альфа" должны быть сделаны следующие проводки.

Дебет 20 - Кредит 60

211 864,5 руб. - на дату подписания акта стоимость консультационных услуг (без НДС) признана в составе затрат (8474,58 х 25).

Дебет 19 - Кредит 68/"НДС, уплачиваемый в качестве

Налогового агента"

37 830 руб. - отражена сумма НДС, удержанная из стоимости консультационных услуг и подлежащая уплате в бюджет (1525,42 х 24,8);

Дебет 60 - Кредит 52

210 169,58 руб. - оплачена инофирме стоимость консультационных услуг за вычетом НДС (8474,58 х 24,8);

Дебет 68/"НДС, уплачиваемый в качестве налогового агента" - Кредит 51 - 37 830 руб.

НДС, удержанный из доходов инофирмы, перечислен в бюджет;

Дебет 60 - Кредит 91

1694,92 руб. - отражена курсовая разница в части стоимости услуг без НДС;

Дебет 68/ "НДС" - Кредит 19 - 37 830 руб.

Фактически уплаченный НДС принят к вычету.

Предположим, что организация "Альфа" уплачивает НДС в бюджет ежемесячно. Тогда при заполнении Декларации по НДС за июнь 2007 г. организация включает в ее состав Раздел 2, в котором указывает сумму НДС, удержанную из доходов инофирмы и перечисленную в бюджет. Порядок заполнения Раздела 2 для данного примера см. в примере 7.

Кроме того, в Разделе 3 Декларации по НДС за июнь 2007 г. в строке 310 организация укажет сумму вычета в размере 37 830 руб.

Суммы налога, удержанные из доходов иностранного налогоплательщика и уплаченные в бюджет, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг) в следующих случаях:

Приобретенные товары (работы, услуги) используются налоговым агентом при осуществлении операций, не подлежащих обложению НДС по основаниям, предусмотренным пунктами 1 - 3 ст. 149 НК РФ;

Приобретенные товары (работы, услуги) используются налоговым агентом при осуществлении операций, местом реализации которых не является территория РФ;

Налоговый агент не является плательщиком НДС либо освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ;

Приобретенные налоговым агентом товары (работы, услуги) предназначены для осуществления операций, не признаваемых реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Если налог уплачен за счет собственных средств

Довольно часто российские организации сталкиваются с трудностями при проведении переговоров с иностранными партнерами относительно цены контракта: возложение на иностранного (российского) партнера обязанности по уплате НДС может привести к тому, что реально полученная им сумма будет меньше контрактной цены на сумму удержанного НДС.

Многие иностранные фирмы не соглашаются заключать контракт на таких условиях, и российские организации (предприниматели), чтобы не усложнять свои взаимоотношения с иностранными контрагентами, зачастую предпочитают заплатить налог за счет своих средств, а иностранцу перечислить всю сумму, оговоренную контрактом.

Обратите внимание! В течение многих лет налоговые органы настаивали на том, что налоговый агент не имеет права на вычет суммы НДС, уплаченной им за счет собственных средств, поскольку обязательным условием для получения вычета является удержание суммы НДС из доходов иностранного лица.

При этом в 2006 г. появилось несколько разъяснений Минфина России, в которых было указано, что уплаченная за свой счет сумма НДС может быть учтена налоговым агентом в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль (см. письма Минфина России от 24.03.2006 N 03-04-03/07, от 18.07.2006 N 03-03-04/2/175).

Однако в 2007 г. ситуация изменилась.

Минфин России выпустил сразу два письма (от 07.02.2007 N 03-07-08/13 и от 12.04.2007 N 03-07-08/75), в которых высказано мнение о том, что налоговый агент имеет право на вычет суммы НДС, уплаченной им в качестве налогового агента, в том числе и в ситуации, когда налог уплачен налоговым агентом за счет собственных средств.

При этом в письме от 12.04.2007 N 03-07-08/75 представители финансового ведомства объясняют, что в разъяснениях 2006 г. речь шла исключительно о ситуациях, когда налоговый агент использовал приобретенные им у иностранного лица работы (услуги) в деятельности, не облагаемой НДС. Если же приобретенные работы (услуги) используются налоговым агентом в деятельности, облагаемой НДС, то он имеет право на вычет независимо от того, за счет чьих средств НДС был уплачен в бюджет (за счет собственных средств налогового агента или из средств, подлежащих перечислению иностранному контрагенту). Главное - чтобы налог был уплачен в бюджет.

ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОВОГО АГЕНТА ПРИ ПРОДАЖЕ ТОВАРОВ, ПРИНАДЛЕЖАЩИХ ИНОСТРАННЫМ ЛИЦАМ

С 1 января 2006 г. налоговыми агентами признаются посредники, реализующие на территории РФ товары, принадлежащие иностранным лицам, не состоящим на налоговом учете в качестве налогоплательщиков, и принимающие участие в расчетах за эти товары (п. 5 ст. 161 НК РФ).

В отличие от общего порядка исполнения обязанностей налогового агента, когда суммы налога удерживаются из средств налогоплательщика, в данном случае налоговый агент должен "накручивать" НДС сверху на стоимость реализуемых товаров.

Посредник уплачивает НДС со стоимости реализуемых им товаров в общеустановленном порядке (в момент либо получения аванса от покупателя, либо отгрузки товаров - в зависимости от того, что произошло раньше) (п. 15 ст. 167 НК РФ). НДС, исчисленный со стоимости реализуемых товаров, уплачивается в бюджет в полном объеме (без применения каких-либо вычетов).

Суммы НДС, уплаченные посредником - налоговым агентом в бюджет, к вычету у него не принимаются. При реализации товаров конечным покупателям налоговый агент (посредник) выписывает им счета-фактуры, в которых указывает сумму НДС, начисленную на стоимость реализуемых товаров. На основании этих счетов-фактур вычетами пользуются покупатели товаров.

Пример 5.

ООО "Альфа" в качестве комиссионера реализует на территории РФ товары, принадлежащие инофирме, не зарегистрированной в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщика.

В соответствии с условиями договора комиссии, заключенного между ООО "Альфа" и инофирмой, цена реализуемых товаров - 20 долл. США за единицу (без НДС).

В январе 2007 г. ООО "Альфа" заключило с покупателем договор поставки товаров в количестве 1000 шт.

Продажная стоимость товаров - 20 000 долл. США. При этом дополнительно к стоимости товаров ООО "Альфа" предъявляет покупателю НДС по ставке 18 % в сумме 3600 долл. США.

По условиям договора поставки оплата осуществляется покупателем в рублях по курсу ЦБР на дату отгрузки. В январе 2007 г. товары были отгружены покупателю. Курс на дату отгрузки составил 26 руб. за доллар. Оплата произведена покупателем также в январе (после отгрузки) в сумме 613 600 руб. (в том числе НДС - 93 600 руб.).

В данном случае ООО "Альфа" выставляет покупателю счет-фактуру на стоимость реализованных товаров (613 600 руб.), в котором выделена сумма НДС в размере 93 600 руб.

Эта сумма НДС должна быть в полном объеме перечислена ООО "Альфа" в бюджет. Она отражается в Разделе 2 Декларации по НДС, которую ООО "Альфа" представляет в налоговую инспекцию по месту своего учета. Порядок заполнения Раздела 2 для данной ситуации см. в примере 8.

Если покупатель перечисляет денежные средства авансом, то посредник уплачивает НДС с суммы поступившего аванса. Затем при отгрузке товаров покупателю НДС начисляется к уплате в бюджет со стоимости отгруженных товаров. При этом к вычету принимается сумма НДС, исчисленная с суммы полученного аванса.

ПРИМЕР 6.

Предположим, что в условиях примера 5 покупатель перечислил в январе аванс в сумме 118 000 руб., а затем, уже после отгрузки товаров, произвел окончательный расчет, перечислив на счет ООО "Альфа" сумму в размере 495 600 руб.

В этом случае в момент получения аванса ООО "Альфа" начисляет к уплате в бюджет сумму НДС в размере 18 000 руб.

В момент отгрузки товаров определяется сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет со стоимости отгруженных товаров, - 93 600 руб. Одновременно ставится к вычету НДС, исчисленный при получении аванса, - 18 000 руб. Все эти суммы отражаются ООО "Альфа" в Разделе 2 Декларации по НДС (см. пример 8) и в Раздел 3 не попадают.

Если налоговый агент (организация или предприниматель) не является плательщиком НДС, то уплата налога в бюджет производится им не позднее 20-го числа месяца, следующего за тем кварталом, в котором возникло соответствующее обязательство перед бюджетом.

Аналогичный порядок установлен для налоговых агентов, являющихся плательщиками НДС, но освобожденных от обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ, а также для тех налогоплательщиков, для которых налоговым периодом по НДС является квартал.

Если же налоговый агент одновременно является плательщиком НДС и налоговым периодом для него является месяц, уплата налога в качестве налогового агента производится им не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором возникло соответствующее обязательство перед бюджетом.

Если налоговый агент - посредник является плательщиком НДС, то он уже как налогоплательщик обязан уплачивать НДС с суммы вознаграждения, которое он получает по договору с иностранным покупателем. Эти суммы в общеустановленном порядке отражаются в Разделе 3 Декларации по НДС.

ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ СЧЕТОВ-ФАКТУР

Выше мы отмечали, что налоговые агенты, являющиеся плательщиками НДС, имеют право на вычет тех сумм НДС, которые уплачены ими в бюджет как налоговыми агентами.

Возникают вопросы. На основании каких документов налоговый агент может заявить вычет? Откуда взять счет-фактуру? Нужно ли его выписывать самому себе?

Сразу же отметим, что ни один нормативный документ не обязывает налоговых агентов самостоятельно выписывать себе какие-либо счета-фактуры и регистрировать их в книге покупок и в книге продаж.

Нет такого требования ни в главе 21 НК РФ, ни в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утверждены Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).

Более того, в п. 1 ст. 172 НК РФ четко указано, что вычет сумм НДС, удержанных налоговыми агентами, осуществляется на основании документов, подтверждающих уплату удержанных сумм в бюджет.

Правомерность такого вывода была подтверждена и Конституционным Судом РФ (см. Определение КС РФ от 02.10.2003 N 384-О). Суд указал на то, что счет-фактура не является единственным документом для предоставления налогоплательщику вычетов по НДС. Налогоплательщик, являющийся налоговым агентом, вправе получить вычет по НДС на основании документов, подтверждающих уплату НДС.

В то же время нельзя не принимать во внимание тот факт, что именно данные книги покупок и книги продаж служат основанием для заполнения налоговых деклараций по НДС, а также для определения суммы налога, предъявляемой налогоплательщиком к вычету.

Во многих организациях, ведущих учет с помощью вычислительной техники, Декларация по НДС заполняется автоматически на основании данных книг покупок и продаж. В таких случаях самой организации удобнее составлять счета-фактуры и регистрировать их как в книге продаж, так и в книге покупок.

Кроме того, нужно учитывать, что налоговые органы на местах зачастую настаивают на необходимости выставления счетов-фактур при исполнении обязанностей налогового агента (см., например, письмо Управления МНС России по г. Москве от 26.12.2003 N 24-11/72147).

В результате на сегодняшний день налоговый агент самостоятельно принимает решение - выписывать счета-фактуры или нет.

Однако, чтобы избежать споров с налоговыми органами, на наш взгляд, налогоплательщикам, выступающим в роли налоговых агентов, лучше самостоятельно выписывать счета-фактуры и отражать удержанные и перечисленные в бюджет суммы НДС как в книге продаж, так и в книге покупок (если налогоплательщик имеет право на соответствующий налоговый вычет).

Можно предложить следующий порядок применения счетов-фактур (см. письмо Управления МНС России по г. Москве от 27.08.2004 N 24-11/55681).

При выплате дохода иностранному контрагенту налоговый агент составляет счет-фактуру в двух экземплярах на полную сумму выручки, подлежащей перечислению иностранному лицу, с выделением суммы налога. При этом на счете-фактуре делается пометка "за иностранное лицо".

Второй экземпляр составленного счета-фактуры хранится в журнале учета выставленных счетов-фактур (как основание для начисления НДС) и регистрируется в книге продаж с пометкой "уплата налога налоговым агентом" в момент фактического перечисления средств иностранному поставщику.

Первый экземпляр составленного счета-фактуры хранится в журнале учета полученных счетов-фактур. Он является основанием для применения налоговых вычетов в порядке, установленном налоговым законодательством (регистрируется в книге покупок в том периоде, когда налоговый агент получает право на вычет НДС).

ПОРЯДОК ПРЕДСТАВЛЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ДЕКЛАРАЦИЙ

Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета Декларацию по НДС с заполненным Разделом 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента".

Если налоговый агент является плательщиком НДС, то он подает в налоговые органы единую Декларацию по НДС, в которой отражается информация о суммах НДС, подлежащих уплате им и как налогоплательщиком, и как налоговым агентом. Тогда Раздел 2 включается в состав единой Декларации по НДС.

Если налоговый агент не является плательщиком НДС (например, применяет упрощенную систему налогообложения), то он представляет в налоговые органы только Титульный лист Декларации по НДС с заполненным Разделом 2. Остальные разделы Декларации в этом случае не заполняются и в состав Декларации не включаются.

Раздел 2 Декларации по НДС нужно представлять только за те налоговые периоды, в которых у организации (предпринимателя) возникали обязанности налогового агента.

Раздел 2 заполняется отдельно по каждому налогоплательщику - иностранному лицу, за которого производится уплата НДС.

Налоговый агент - посредник, реализующий товары, принадлежащие иностранным комитентам, заполняет Раздел 2 отдельно по каждому иностранному комитенту.

Как правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете операцию по начислению и принятию к вычету НДС, уплаченного в качестве налогового агента за услуги, оказанные нерезидентом РФ на территории РФ. Какую сумму нужно учесть в расходах по акту выполненных работ полученному от нерезидента: с учетом НДС, или без учета НДС.Как правильно отразить в налоговой декларации по НДС вычет по НДС уплаченный и начисленный в качестве налогового агента? С какими кодами операций нужно отразить данные суммы НДС в книге покупок и книге продаж?

По вопросу отражения в бухучете

В бухгалтерском учете при приобретении работ у иностранной организации у Вас должны быть следующие проводки:

Дебет 20, 44… Кредит 60 – отражены затраты по оказанным услугам (на основании акта приема-передачи);

Дебет 19 Кредит 60 – учтен НДС со стоимости услуг, подлежащий удержанию при выплате дохода иностранной организации;

Дебет 60 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»– удержан НДС из суммы, подлежащей выплате иностранной организации, не состоящей на налоговом учете в России;

Дебет 60 Кредит 52 – перечислены деньги иностранной организации (за вычетом удержанного НДС);

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51- сумма удержанного НДС перечислена в федеральный бюджет;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - НДС, удержанный из доходов, подлежащих выплате иностранной организации, и перечисленный в бюджет, принят к вычету.

По вопросу налогообложения

Базой для расчета НДС является сумма выручки (дохода) контрагента. Российская организация определяет налоговую базу с учетом НДС.

Сумму НДС к уплате в бюджет определите по расчетной ставке.

Если стоимость работ в договоре установлена без НДС, налоговый агент должен перечислить налог в бюджет за счет собственных средств. При этом сумму налога определяйте в следующем порядке. Сначала налоговую базу (стоимость, указанную в договоре) увеличьте на сумму НДС по прямой ставке – 18 или 10 процентов. А потом исходя из увеличенной налоговой базы определите сумму НДС по расчетной ставке: 18/118 или 10/110 (письмо Минфина России от 8 сентября 2011 г. № 03-07-08/276). Налоговую базу с учетом НДС начисляют налог к уплате в бюджет в день оплаты приобретаемых работ. То есть либо в момент их предварительной оплаты (в полном объеме или частично), либо в момент окончательного расчета с контрагентом.

По работам, принятым к учету, налоговый агент может воспользоваться вычетом по НДС в том налоговом периоде, в котором сумма удержанного налога была фактически уплачена в бюджет, т.е. это квартал, в котором налоговый агент перечислил оплату иностранному контрагенту.

При расчете налога на прибыль Вы должны учесть работы без учета НДС, который Вы уплатили в качестве налогового агента. В случае, если исполнитель при оформлении акта выделил сумму НДС (аналог российского), то при расчете налога на прибыль в расходах Вы должны учесть сумму с учетом иностранного НДС.

Начисленный НДС Вы должны отразить во 2 разделе декларации по НДС, по строке 060, а также в 1 разделе по строке 040.

НДС ранее начисленный при оплате работ, которая организация вправе принять к вычету отразите в декларации по НДС, в 3 разделе по строке 180.

В книге покупок и в книге продаж укажите 06 код операции.

1.Как налоговому агенту удержать и перечислить в бюджет НДС

Налоговая база

Базой для расчета НДС является сумма выручки (дохода) контрагента (налогоплательщика) по операциям, перечисленным в статьях и Налогового кодекса РФ.

Российская организация определяет налоговую базу с учетом НДС, если:

• приобретает товары, работы, услуги (в т. ч. электронные услуги) у иностранных организаций, которые не состоят в России на налоговом учете (п. 1 ст. 161 , п. 9 ст. 174.2 НК РФ);*
• арендует государственное (муниципальное) имущество непосредственно у органов исполнительной власти и управления (абз. 1 п. 3 ст. 161 НК РФ);
• покупает (получает) государственное или муниципальное имущество, которое не закреплено за государственными (муниципальными) организациями (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ).

Налоговая ставка

Размер ставки налога зависит от вида товаров (работ, услуг), которые организация – налоговый агент покупает или реализует на территории России ( , п. 5 ст. 174.2 НК РФ).

Сумму НДС к уплате в бюджет определите по расчетной ставке:

• если налоговая база включает в себя НДС ;
• при получении аванса (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), при реализации которых налоговая база определяется без учета НДС .

Если стоимость товаров (работ, услуг) в договоре установлена без НДС, налоговый агент должен перечислить налог в бюджет за счет собственных средств . При этом сумму налога определяйте в следующем порядке. Сначала налоговую базу (стоимость, указанную в договоре) увеличьте на сумму НДС по прямой ставке – 18 или 10 процентов. А потом исходя из увеличенной налоговой базы определите сумму НДС по расчетной ставке: 18/118 или 10/110 (письмо Минфина России от 8 сентября 2011 г. № 03-07-08/276).

Если в налоговую базу НДС не входит, сумму налога, которую нужно перечислить в бюджет, определяйте по прямой ставке – 18 или 10 процентов. Это правило распространяется на две категории налоговых агентов:
– на российских посредников, реализующих в России товары (работы, услуги) иностранных комитентов или принципалов (п. 5 ст. 161 НК РФ);
– на организации (предпринимателей), которые реализуют конфискованное и бесхозяйное имущество (п. 4 ст. 161 НК РФ).

При реализации товаров (работ, услуг, имущества) такие налоговые агенты обязаны предъявлять рассчитанные суммы НДС покупателям (п. 1 ст. 168 НК РФ).*

Удержите сумму НДС, рассчитанную по курсу Банка России на дату перечисления денег.

В бухучете входной НДС по приобретенным у иностранной организации товарам (работам, услугам) следует отражать на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» по курсу Банка России, действующему на дату принятия на учет данных товаров, работ, услуг (п. , ПБУ 3/2006, Инструкция к плану счетов).*

Однако налоговую базу для расчета суммы НДС, которую организация – налоговый агент должна удержать с контрагента в этом случае, нужно определять по курсу Банка России на дату перечисления денег (п. 3 ст. 153 НК РФ). Эту же сумму налога налоговый агент может принять к вычету (п. 3 ст. 171 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 21 января 2015 г. № 03-07-08/1467 .

Значит, если на дату перечисления денег иностранной организации курс иностранной валюты изменится, сумму НДС, учтенного на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», скорректируйте.

Пример расчета НДС при приобретении услуг у иностранной организации, не состоящей в России на налоговом учете. Оплата за услуги перечислена после того, как подписан акт приема-передачи оказанных услуг. Курс иностранной валюты на дату оплаты услуг вырос. Организация применяет общую систему налогообложения*

ООО «Альфа» (заказчик) заключило с украинской организацией ООО «Юристы Украины» (исполнитель) договор на оказание юридических услуг, которые необходимы для производственной деятельности, облагаемой НДС.

Стоимость услуг по договору составляет 11 800 долл. США. Украинская организация не состоит в России на налоговом учете. Местом реализации юридических услуг является Россия (подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ

Услуги были оказаны в период с 26 по 28 января. 28 января сторонами был подписан акт приема-передачи оказанных услуг. 31 января бухгалтер «Альфы» перечислил украинской организации оплату за услуги.

Сумма НДС, которую «Альфа» должна удержать из доходов украинской организации как налоговый агент, составляет 1800 долл. США (11 800 USD ? 18/118).

На дату принятия на учет услуг (т. е. на 28 января) курс доллара США (условно) составил 30,30 руб. за доллар. В этот день бухгалтер сделал такие проводки:

Дебет 26 Кредит 60
– 303 000 руб. ((11 800 USD – 1800 USD) ? 30,30 руб./USD) – отражены затраты по оказанным юридическим услугам (на основании акта приема-передачи);

Дебет 19 Кредит 60
– 54 540 руб. (1800 USD ? 30,30 руб./USD) – учтен НДС со стоимости услуг, подлежащий удержанию при выплате дохода украинской организации.*

На дату оплаты услуг (т. е. на 31 января) курс доллара США (условно) составил 30,40 руб. за доллар. В этот день «Альфа» перечислила:

• оплату за услуги украинской организации – 10 000 USD (11 800 USD – 1800 USD);
• сумму удержанного НДС в федеральный бюджет – 54 720 руб. (30,40 руб./USD ? 1800 USD).

Так как на дату оплаты услуг официальный курс доллара США вырос, бухгалтер скорректировал сумму, отраженную на счете 19.

– 54 720 руб. (1800 USD ? 30,40 руб./USD) – удержан НДС из суммы, подлежащей выплате украинской организации, не состоящей на налоговом учете в России;

Дебет 60 Кредит 52
– 304 000 руб. ((11 800 USD – 1800 USD) ? 30,40 руб./USD) – перечислены деньги украинской организации (за вычетом удержанного НДС);

Дебет 91-2 Кредит 60
– 1000 руб. (10 000 USD ? (30,40 руб./USD – 30,30 руб./USD)) – отражена отрицательная курсовая разница;

– 54 720 руб. – сумма удержанного НДС перечислена в федеральный бюджет;

Дебет 19 Кредит 60
– 180 руб. (1800 USD ? (30,40 руб./USD – 30,30 руб./USD)) – скорректирована сумма НДС, подлежащая вычету;

– 54 720 руб. – НДС, удержанный из доходов, подлежащих выплате украинской организации, и перечисленный в бюджет, принят к вычету.*

2.Как налоговому агенту принять к вычету удержанный НДС

Право на вычет

Налоговые агенты, применяющие общую систему налогообложения, могут принять к вычету сумму НДС, фактически перечисленную в бюджет (п. 3 ст. 171 НК РФ). При этом налоговый вычет не предоставляется российским налоговым агентам, которые:*

• освобождены от уплаты НДС по Налогового кодекса РФ;
• совершают операции, которые не являются объектом налогообложения или освобождены от налогообложения (п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ);
• реализуют конфискованное имущество и ценности, перечисленные в пункте 4 статьи 161 Налогового кодекса РФ;
• реализуют в качестве посредников (с участием в расчетах) товары (работы, услуги, имущественные права) иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете (п. 5 ст. 161 НК РФ).

Ситуация: в каком периоде у налогового агента возникает право на вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам). Товары (работы, услуги) приобретены для использования в операциях, облагаемых НДС

Право на вычет возникает в том налоговом периоде, в котором сумма НДС была перечислена в бюджет.*

Организация – налоговый агент имеет право на налоговый вычет, если она:

• приобретает товары (работы, услуги) у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете (п. 1 ст. 161 НК РФ). При этом сама организация должна состоять на учете в налоговой инспекции (п. 2 ст. 161 НК РФ), а местом реализации товаров (работ, услуг) должна быть территория России (п. 1 ст. 161 , ст. , НК РФ). Вычетом можно воспользоваться даже в том случае, если стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) не уменьшает налогооблагаемую прибыль (письмо Минфина России от 24 марта 2010 г. № 03-07-08/77);
• арендует государственное или муниципальное имущество непосредственно у органов государственной власти и местного самоуправления (абз. 1 п. 3 ст. 161 НК РФ);
• покупает (получает) государственное или муниципальное имущество, не закрепленное за государственными (муниципальными) организациями (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ).

Если налоговый агент приобретает товары (работы, услуги) для совершения операций, облагаемых НДС по ставке 0 процентов, на него распространяется порядок применения налоговых вычетов, предусмотренный для налогоплательщиков-экспортеров .

Оформление счетов-фактур

Заполнять счета-фактуры нужно только по тем сделкам, которые облагаются НДС. Если организация является налоговым агентом в операциях, освобожденных от налогообложения, составлять счета-фактуры по таким операциям не требуется. Об этом сказано в письме Минфина России от 19 марта 2014 г. № 03-07-09/11822 .

Общие требования, предъявляемые к оформлению счетов-фактур, установлены пунктами , 5.1 и статьи 169 Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ). Особенности заполнения некоторых показателей счетов-фактур налоговыми агентами указаны в приложениях и к .*

Составить счет-фактуру можно на бумаге или в электронном виде (абз. 2 п. 1 ст. 169 НК РФ). Электронные форматы счетов-фактур утверждены приказами ФНС России от 24 марта 2016 г. № ММВ-7-15/155 и от 4 марта 2015 г. № ММВ-7-6/93 . До 1 июля 2017 года действуют оба формата. То есть в период с 7 мая 2016 года по 30 июня 2017 года налоговые агенты могут применять любой из этих форматов.

Особые сроки оформления счетов-фактур для налоговых агентов законодательством не предусмотрены. Поэтому руководствуйтесь общим правилом: составляйте счета-фактуры в течение пяти календарных дней со дня операции, в которой вы выступали налоговым агентом ( , письмо ФНС России от 12 августа 2009 г. № ШС-22-3/634).

Счет-фактуру, оформленный налоговым агентом, следует регистрировать в части 1 журнала учета счетов-фактур и в книге продаж на дату составления ( приложения 3, п. 15-16 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). В части 2 журнала учета счетов-фактур такие документы не регистрируются (п. 9 приложения 3 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). В книге покупок счет-фактура, составленный налоговым агентом, регистрируется по мере возникновения права на налоговый вычет (п. 23 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

В строке 2 «Продавец» налоговые агенты, приобретающие товары (работы, услуги) у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете (п. 2 ст. 161 НК РФ п. 3 ст. 161 НК РФ), приводят полное или сокращенное наименование продавца или арендодателя (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого они исполняют обязанности по уплате налога.

В строке 2а «Адрес» должен быть указан адрес (в соответствии с учредительными документами) продавца или арендодателя (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговые агенты исполняют обязанность по уплате налога.

В строке 2б «ИНН/КПП продавца» должны быть проставлены:

• прочерк – если счет-фактуру заполняет налоговый агент, приобретающий товары (работы, услуги) у иностранной организации, которая не состоит в России на налоговом учете (п. 2 ст. 161 НК РФ);
• ИНН и КПП продавца или арендодателя (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога, во всех остальных случаях (п. 3 ст. 161 НК РФ).

При составлении счета-фактуры на выполненные работы (оказанные услуги) в строках 3 «Грузоотправитель и его адрес» и 4 «Грузополучатель и его адрес» налоговые агенты, приобретающие работы (услуги) у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете (п. 2 ст. 161 НК РФ *), а также налоговые агенты, арендующие государственное или муниципальное имущество непосредственно у органов государственной власти и местного самоуправления или приобретающие (получающие) на территории России государственное или муниципальное имущество, не закрепленное за государственными (муниципальными) организациями (п. 3 ст. 161 НК РФ), ставят прочерки*.

Если у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете, приобретаются товары, то в строке «Грузоотправитель и его адрес» нужно указать наименование и почтовый адрес грузоотправителя, а в строке «Грузополучатель и его адрес» – наименование и почтовый адрес грузополучателя.

Некоторые особенности имеет порядок заполнения строки 5 «К платежно-расчетному документу».

При приобретении (получении) или аренде государственного (муниципального) имущества в этой строке нужно указать номер и дату платежного документа, подтверждающего оплату имущества или перечисление арендной платы.

При приобретении работ (услуг) у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете, в строке 5 укажите номер и дату платежного документа, подтверждающего перечисление удержанной суммы НДС в бюджет*.

При приобретении товаров у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете, в строке 5 укажите номер и дату платежного документа, подтверждающего оплату приобретенных товаров.

Если оплата производилась в безденежной форме, в строке 5 укажите прочерк.

В строке 7 «Валюта: наименование, код» укажите наименование валюты согласно Общероссийскому классификатору валют и ее цифровой код (подп. «м» п. 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Если в договоре цена товара (работы, услуги) указана в валюте и его оплата также производится в валюте, налоговый агент может составить счет-фактуру в валюте (п. 7 ст. 169 НК РФ).

При заполнении граф счета-фактуры налоговые агенты, приобретающие товары (работы, услуги) у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете (п. 2 ст. 161 НК РФ *), а также налоговые агенты, арендующие государственное или муниципальное имущество непосредственно у органов государственной власти и местного самоуправления или приобретающие (получающие) на территории России государственное или муниципальное имущество, не закрепленное за государственными (муниципальными) организациями (п. 3 ст. 161 НК РФ), должны придерживаться следующих правил*.

При полной оплате товаров (работ, услуг) графы счета-фактуры следует заполнять в порядке, установленном пунктом 5

При частичной оплате в графах 2–4 ставятся прочерки, а графы 10–11 не заполняются.

Как при полной, так и при частичной оплате (в т. ч. при безденежной форме расчетов) укажите:*

• в графе 1 – наименование поставляемых товаров, имущественных прав (описание работ, услуг);
• в графе 7 – расчетную ставку налога (10/110 или 18/118) или запись «Без НДС»;
• в графе 9 – сумму показателя графы 5 и показателя, рассчитанного как произведение показателя графы 5 и налоговой ставки в размере 10 или 18 процентов, деленное на 100;
• в графе 8 – сумму налога, рассчитанную как произведение граф 9 и 7, в рублях и копейках без округления (письмо Минфина России от 1 апреля 2014 г. № 03-07-РЗ/14417);
• в графе 6 – сумму акциза, а если товар не является подакцизным, то укажите «Без акциза».

Такой порядок заполнения счетов-фактур установлен в приложении 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 .

После заполнения всех обязательных реквизитов счета-фактуры, оформленного на бумаге, его должны подписать руководитель и главный бухгалтер организации – налогового агента (другие лица, уполномоченные на это распоряжением руководителя или доверенностью от имени организации*). Если налоговым агентом является предприниматель, он должен лично подписать счет-фактуру и указать в нем реквизиты своего свидетельства о регистрации. Такой порядок установлен пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ.

Применительно к составлению прежних форм счетов-фактур аналогичные разъяснения содержались в письме ФНС России от 12 августа 2009 г. № ШС-22-3/634 .

При начислении налога, а также при выдаче аванса (частичной оплаты*), в том числе в неденежной форме, налоговые агенты, приобретающие товары (работы, услуги) у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете (п. 2 ст. 161 НК РФ),* а также налоговые агенты, арендующие государственное или муниципальное имущество непосредственно у органов государственной власти и местного самоуправления или приобретающие (получающие) на территории России государственное или муниципальное имущество, не закрепленное за государственными (муниципальными) организациями (п. 3 ст. 161 НК РФ), составляют счет-фактуру и регистрируют ее в книге продаж (п. 15 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). При предъявлении НДС к вычету в соответствии с пунктом 3 статьи 171 Налогового кодекса РФ ранее выставленные счета-фактуры на аванс (частичную оплату) они регистрируют в книге покупок (п. 23 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 *).

Пример составления счета-фактуры на сумму аванса, уплаченного в счет предстоящей поставки производственного оборудования. Российская организация (налоговый агент) приобретает оборудование у иностранной организации, не состоящей в России на налоговом учете*

ООО «Альфа» на условиях 100-процентной предоплаты приобретает у украинской компании «Мотор Сич» фрезерный станок для использования в производственной деятельности, облагаемой НДС. Стоимость оборудования по договору составляет 590 000 руб. с учетом НДС. Расчеты по договору ведутся в рублях. Украинская организация не состоит в России на налоговом учете. Местом реализации станка является Россия (). Следовательно, со стоимости станка «Альфа» должна удержать НДС. Сумма НДС, которую «Альфа» должна удержать из доходов украинской организации как налоговый агент, составляет 90 000 руб. (590 000 руб. ? 18/118).

21 июня платежным поручением № 275 бухгалтер «Альфы» перечислил украинской организации оплату (за вычетом НДС) и составил счет-фактуру с отметкой «За иностранное лицо». В строке 5 составленного счета-фактуры бухгалтер «Альфы» указал реквизиты платежного документа, которым была перечислена оплата украинской компании (от 21 июня № 275). 21 июня счет-фактура был зарегистрирован в книге продаж.

НДС, удержанный из доходов украинской организации, был перечислен в бюджет платежным поручением от 21 июня № 276.

Акт приема-передачи оборудования подписан сторонами 5 июля. В этот день станок был принят к учету и у «Альфы» появилось право на вычет удержанного НДС. 5 июля бухгалтер «Альфы» зарегистрировал составленный счет-фактуру в книге покупок и предъявил сумму НДС к вычету.

Расчеты с поставщиками бухгалтер «Альфы» отражает на следующих субсчетах, открытых к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»:

• «Расчеты по авансам выданным»;
• «Расчеты за имущество (работы, услуги)».

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 90 000 руб. – удержан НДС с суммы аванса, выплачиваемого украинской организации;

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51
– 500 000 руб. – перечислен аванс украинской организации (за вычетом удержанного НДС);

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51
– 90 000 руб. – перечислен в бюджет НДС, удержанный из доходов украинской организации.

Дебет 08 Кредит 60 субсчет «Расчеты за имущество (работы, услуги) »
– 500 000 руб. – принят к учету в составе капвложений фрезерный станок;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет «Расчеты за имущество (работы, услуги)»
– 90 000 руб. – отражен «входной» НДС со стоимости станка;

Дебет 60 субсчет «Расчеты за имущество (работы, услуги)» Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»
– 590 000 руб. – зачтен аванс, выплаченный украинской организации;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 90 000 руб. – принят к вычету удержанный и перечисленный в бюджет НДС.

Это же правило действует, если налоговый агент, приобретающий товары (работы, услуги) у иностранной организации, которая не состоит в России на налоговом учете, отказался от поставки до момента отгрузки и продавец возвращает ему полученный ранее аванс (частичную оплату). В данном случае ранее выписанные счета-фактуры на аванс (частичную оплату) регистрируются в книге покупок после отражения в учете всех корректировок, связанных с возвратом. При этом зарегистрировать счет-фактуру в книге покупок можно не позднее чем по истечении одного года с момента отказа покупателя от поставки. Об этом сказано в пункте 22 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 . Аналогичные разъяснения есть в письме Минфина России от 4 мая 2016 г. № 03-07-08/25611 .

Ситуация: как составить счет-фактуру налоговому агенту, если он приобретает товары (работы, услуги) у иностранной организации, не состоящей в России на налоговом учете

Составляйте счет-фактуру в порядке, установленном пунктами , 5.1 и статьи 169 Налогового кодекса РФ, с учетом некоторых особенностей.

При приобретении товаров (работ, услуг) у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете, российские организации (налоговые агенты) обязаны составлять счета-фактуры в соответствии с требованиями пунктов и статьи 169 Налогового кодекса РФ (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ).

При этом некоторые позиции счетов-фактур, составляемых налоговыми агентами, заполняются в особом порядке . Например, в строке 2б «ИНН/КПП продавца» нужно поставить прочерк (п. 1 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Применительно к заполнению прежних форм счетов-фактур в качестве дополнительной информации Минфин России рекомендовал делать на них отметку «За иностранное лицо» (письмо от 11 мая 2007 г. № 03-07-08/106).

Пример составления счета-фактуры налоговым агентом при приобретении им услуг у иностранной организации. Иностранная организация не состоит в России на налоговом учете*

ООО «Альфа» (заказчик) заключило с украинской организацией «Юристы Украины» (исполнитель) договор на оказание юридических услуг, которые необходимы для производственной деятельности, облагаемой НДС. Стоимость услуг по договору составляет 11 800 долл. США с учетом НДС. Украинская организация не состоит в России на налоговом учете. Местом реализации юридических услуг является Россия (подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Следовательно, их стоимость облагается НДС.

Услуги были оказаны в период с 13 по 15 марта. 15 марта сторонами был подписан акт приемки-передачи оказанных услуг. В этот же день бухгалтер «Альфы» перечислил украинской организации оплату и составил счет-фактуру с пометкой «За иностранное лицо». При этом, заполняя строку 2б «ИНН/КПП продавца» счета-фактуры, бухгалтер «Альфы» поставил прочерк. Сумма НДС, которую «Альфа» должна удержать из доходов украинской организации как налоговый агент, составляет 1800 долл. США (11 800 USD ? 18/118). НДС, удержанный из доходов украинской организации, был перечислен в бюджет платежным поручением. Реквизиты этого платежного документа бухгалтер «Альфы» указал в строке 5 составленного счета-фактуры.

В бухучете «Альфы» сделаны следующие проводки.

Дебет 26 Кредит 60
– 330 000 руб. ((11 800 USD – 1800 USD) ? 33 руб./USD) – отражены затраты по оказанным юридическим услугам (на основании акта приема-передачи);

Дебет 19 Кредит 60
– 59 400 руб. (1800 USD ? 33 руб./USD) – учтен НДС со стоимости услуг, подлежащий удержанию при выплате дохода украинской организации;

Дебет 60 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 59 400 руб. – удержан НДС из суммы, подлежащей выплате украинской организации, не состоящей на налоговом учете в России;

Дебет 60 Кредит 52
– 330 000 руб. – перечислена оплата украинской организации (за вычетом удержанного НДС);

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51
– 59 400 руб. – перечислена в федеральный бюджет сумма удержанного НДС;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 59 400 руб. – принят к вычету НДС, удержанный из доходов, подлежащих выплате украинской организации, и перечисленный в бюджет.

Олега Хорошего,

3.Как отразить НДС в бухучете и при налогообложении

ОСНО

При расчете налога на прибыль суммы НДС, предъявленные покупателям при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), не учитывайте (п. 19 ст. 270 НК РФ).

Входной НДС на расчет налога на прибыль также не повлияет. Это связано с тем, что суммы входного налога, предъявленные российскими контрагентами, принимаются к вычету (п. 1 ст. 171 НК РФ). Однако из этого правила есть исключения. В некоторых случаях входные суммы налога нужно включить в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав). В таком случае сумма НДС войдет в состав расходов при отражении в налоговом учете стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав).*

Олега Хорошего, начальника отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой и таможенной политики Минфина России

4.Можно ли учесть при расчете налога на прибыль суммы НДС (его аналога), которые российская организация обязана уплачивать на территории иностранных государств

Да, можно.

При расчете налога на прибыль учитываются любые экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поэтому если НДС (его аналог), уплаченный по законодательству иностранного государства, соответствует данным критериям, его сумму можно включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Такую же позицию контролирующие ведомства занимают в отношении других иностранных налогов. К расходам нельзя отнести лишь те обязательные платежи, которые можно зачесть в счет российских налогов. Например, налог на прибыль () и налог на имущество организаций (). Такие разъяснения есть в письмах Минфина России от 11 декабря 2013 г. № 03-08-05/54294 , от 12 августа 2013 г. № 03-03-10/32521 и ФНС России от 3 сентября 2013 г. № ЕД-4-3/15969 .

Подтвердить уплату (удержание) налога за границей можно любыми документами, оформленными в соответствии с законодательством иностранных государств или с обычаями делового оборота, применяемыми на их территориях. Например, платежными документами, свидетельствующими о перечислении налога иностранному контрагенту или в бюджет иностранного государства. При этом документы, составленные на иностранном языке, нужно перевести на русский язык . Об этом сказано в письме Минфина России от 21 февраля 2014 г. № 03-08-05/7410 .

Следует отметить, что ранее Минфин России придерживался другой позиции. Представители данного ведомства утверждали, что при расчете налога на прибыль можно учесть только те налоги, которые начислены в соответствии с российским законодательством (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Об этом говорилось в письмах от 28 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/112 , от 28 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/303 , от 16 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/813 . Однако с выходом более поздних разъяснений эти утратили актуальность.*

5.Как составить и сдать декларацию по НДС налоговому агенту, являющемуся плательщиком НДС

Порядок заполнения

Декларацию по НДС заполняйте по общим для всех налоговых деклараций правилам.

Если в течение квартала организация исполняла только обязанности налогового агента , то по его итогам в декларацию включите титульный лист и раздел 2 . В разделе 1 проставьте прочерки.

Если в течение квартала организация была не только налоговым агентом, но и сама совершала облагаемые НДС операции , составьте общую налоговую декларацию , в состав которой включите и раздел 2 , предназначенный для налоговых агентов.*

КПП подразделения иностранной организации

Если декларацию подаете за российскую организацию, по строке 010 поставьте прочерки.*

Если за иностранную, то учтите ряд особенностей.

По строке 010 укажите КПП подразделения, которое совершало операции и является налоговым агентом. При этом учтите следующее. Иностранная организация может иметь несколько подразделений в России и выбрать одно из них, через которое платит налоги и сдает отчетность (п. 7 ст. 174 НК РФ). Но по укажите наименование контрагента, если это:*

• госорган, который сдает в аренду свое имущество;
• продавец, который реализует имущество казны;
• иностранная организация, не состоящая на налоговом учете в России;*
• должник-банкрот, имущество которого приобретает агент.

По строке 020 поставьте прочерки, если контрагента фактически нет, то есть в случаях, когда налоговый агент реализует:

• имущество по решению суда,
• конфискованное имущество;
• бесхозяйные ценности;
• клады;
• скупленные ценности;
• ценности, перешедшие по праву наследования государству.

Также поставьте по строке 020 прочерки, если организация (предприниматель) приобрела судно, которое подлежит регистрации, но не зарегистрировано в Российском международном реестре судов в течение 45 дней после приобретения.

Такой порядок предусмотрен ;*